Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi a podatek od towarów i usług

Rada gminy, zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 236, poz. 2008 z późn. zm.), zobowiązana jest ustalić wysokość stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie wskazuje jednak, czy w stawce tej należy uwzględnić podatek od towarów i usług.

Rozwiązania tej kwestii należy więc szukać w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT".

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług. Z kolei według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z punktu widzenia omawianego problemu najistotniejsze znaczenie ma jednak treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie spod opodatkowania organów władzy publicznej ma więc charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Ma ono miejsce przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek:

1) podmiotowej – gdy mamy do czynienia z organem władzy publicznej, oraz

2) przedmiotowej – gdy organ ten występuje w roli organu władzy publicznej, wykonując czynności należące do sfery publicznoprawnej.

Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy gmina, pobierając opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, spełnia obie wskazane powyżej przesłanki, tj. czy jest organem władzy publicznej oraz czy pobieranie przedmiotowej opłaty jest czynnością władczą i nie należy do sfery cywilnoprawnej.

Omawiając pierwszą z przesłanek należy wskazać, iż brak jest legalnej definicji pojęcia „organ władzy publicznej". Nie wchodząc w szczegółowe rozważania na temat przedmiotowej kwestii należy wskazać, że w większości przypadków w judykaturze przyjmuje się, iż jednostki samorządu terytorialnego należy uznać za organy władzy publicznej[1].

Kwestią bardziej skomplikowaną jest natomiast ustalenie, czy pobierając opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, gmina spełnia drugą ze wskazanych powyżej przesłanek.

W orzecznictwie podnosi się, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT organ władzy publicznej nie jest podatnikiem VAT tylko wtedy, gdy wykonuje zadania określone prawem, występując jednocześnie „w roli organu władzy publicznej". Nie ulega bowiem wątpliwości, że organ ten może podejmować również inną działalność, nie występując w tej roli, przykładowo wynajmując swoje nieruchomości lub udostępniając powierzchnię reklamową, czyli dokonując czynności takich, jakich mogą dokonywać również podmioty prywatne[2].

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 lutego 2009 r. wskazał, że organ działa w roli organu władzy publicznej tylko wtedy, „gdy przy realizacji danego zadania wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności"[3].

Mając na uwadze powyższe rozważania należy wskazać, iż gmina ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz pobierając tę opłatę, wykonuje zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o samorządzie gminnym, w związku z całym szeregiem przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (art. 6h–6r).

Ponadto, opłata ta ma charakter daniny publicznej (ustalanej w sposób określony w ustawie) i jest niejako narzucana właścicielom nieruchomości. Stanowi ona dochód gminy przeznaczany na działania wykonywane w interesie publicznym (por. art. 6r ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

Zatem w zakresie pobierania przedmiotowych opłat gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w tej czynności (właścicieli nieruchomości), dlatego też należy uznać, iż jest to czynność mieszcząca się w sferze publicznoprawnej, w wykonaniu której gmina występuje w roli organu władzy publicznej.

W związku z powyższym gmina w omawianym zakresie nie jest podatnikiem VAT, zatem w stawce opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie uwzględnia się kwoty podatku VAT. Pogląd taki wyraził również P. Wojtasik i w świetle powyższych rozważań wydaje się, że zasługuje on na aprobatę[4].

Powyższy wniosek wynika również z literalnego brzmienia art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem gmina będzie uznana za podatnika VAT w dwóch przypadkach. Po pierwsze, gdy wykonuje ona czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej władczych zadań (a contrario z pierwszej części powołanego przepisu), a po drugie, gdy wykonuje co prawda czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych (wniosek z art. 15 ust. 6 in fine ustawy o VAT)[5].

Jakkolwiek pobieranie przedmiotowej opłaty następuje w ramach władczych zadań gminy (na co wskazywano wyżej), to nie następuje to na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawieranej pomiędzy gminą a właścicielami nieruchomości. Uprawnienie do pobierania opłaty wynika bowiem wyłącznie z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz z odpowiednich przepisów prawa miejscowego (uchwał rady gminy).

aplikantka radcowska Dominika Synowiec

Kancelaria Radców Prawnych Klatka i Partnerzy

Katowice

[1] Tak m.in. wyrok NSA z dnia 25 maja 2010 r., I FSK 852/09; wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 lipca 2008 r., II SA/Wa 390/08; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 lutego 2011 r., I SA/Bk 615/10. Pogląd odmienny wyraził m.in. WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 5 lutego 2009 r., I SA/Rz 747/08 – http://www.orzeczenia-nsa.pl.

[2] Wyrok NSA z dnia 26 lutego 2009 r., I FSK 1906/07; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 lutego 2011 r., I SA/Bk 615/10 – http://www.orzeczenia-nsa.pl.

[3] Wyrok NSA z dnia 26 lutego 2009 r., I FSK 1906/07. Podobnie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości m.in. wyrok TS z dnia 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 Commissioners of Her Majesty's Revenue & Customs v. Isle of Wight Council i in.; wyrok TS z dnia 12 września 2000 r. w sprawie C-260/98; wyrok TS z dnia 14 grudnia 2000 r. w sprawie C-446/98 − http://eur-lex.europa.eu/pl/index.htm.

[4] P. Wojtasik, Opłata za odpady bez podatku, Rzeczpospolita, 11 stycznia 2012.

[5] Tak m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 czerwca 2007 r., III SA/Gl 1197/06; wyrok NSA z dnia 26 lutego 2009 r., I FSK 1906/07.